Содержание юридической конструкции налога

Понятие юридической конструкции налога следует рассматривать как через ее функцию, так и через содержание. Функциональная роль юридической конструкции налога, как правовой категории, проявляется в том, что, как явление объективного права, она обеспечивает законодательное установление элементов налога. Анализ взглядов ученых, правовой позиции Конституционного Суда РФ и налогового законодательства свидетельствуют о том, что элементов, указанных в ст. 17 Налогового кодекса РФ, в ряде случаев, недостаточно для формирования полноценных юридических конструкций конкретных налогов. Законодатель не включил в состав налога такие обязательные элементы, без которых затруднено исполнение обязанности по уплате налога, как: предмет налога, источник налога, способ уплаты налога, объединил в один два различных элемента – порядок уплаты налога и сроки уплаты налога.

Проблема состоит в том, чтобы, во-первых, подобрать для законодателя такое необходимое количество элементов, оперируя которыми, он мог бы составлять достаточно полные по набору необходимых элементов юридические конструкции конкретных налогов. Во-вторых, необходимо выявить системные связи между элементами, образующими юридическую конструкцию налога, с тем, чтобы законодатель был информирован о последовательности выстраивания юридической конструкции конкретного налога.

Это, в свою очередь, является необходимым условием оптимального сочетания юридических характеристик отдельных элементов между собой, что обеспечит в дальнейшем, при исполнении норм налогового закона налогоплательщиками, последовательное развитие налогового правоотношения по уплате налога. Иными словами эта проблема лежит в плоскости как объективного права (закрепление юридических характеристик элементов налога в нормах налогового закона), так и субъективного права (движение правоотношения при реализации норм налогового закона).

Такой подход осуществляется законодателем а отношении некоторых элементов, которые выполняют функцию дополнительной характеристики какого-либо основного элемента, без указания которого в отдельной норме права невозможно сформировать полноценную юридическую конструкцию конкретного налога. Это вспомогательные элементы, так как их юридические характеристики не требуют закрепления в отдельной норме права. К таким элементам можно отнести предмет налога, источник налога, масштаб налога и единицу налоговой базы.

Понятие юридической конструкции налога можно выразить через ее содержание. В этом смысле юридическая конструкция налога – это совокупность правовых норм закрепляющих юридические характеристики ее элементов. Теоретический и эмпирический подходы к исследованию модели юридической конструкции налога и юридических конструкций конкретных налогов позволяют выделить налогоплательщика (как элемент, имеющий особые характеристики и занимающий особое положение в юридической конструкции налога) и две группы элементов модели юридической конструкции налога.

В первую группу объединены общие элементы, без которых юридическая конструкция конкретного налога не может быть полной, уплата налога возможной и, соответственно, закон о налоге не будет нести достаточной информации для налогоплательщика и налоговых органов, а возникшее правоотношение будут искажено. Вторую группу элементов юридической конструкции налога образуют дополнительные элементы, без которых конкретный налоговый платеж может состояться и они лишь обусловливают особенности внесения налогового платежа в бюджет налогоплательщиком.

В составе общих элементов юридической конструкции налога выделяются две подгруппы элементов: основные и вспомогательные. Критерием отнесения элементов юридической конструкции налога к той или иной подгруппе является степень их обособленности при нормативно-правовом оформлении конкретного налога.

Вспомогательные элементы могут определяться в тех же нормах, в которых прописаны основные элементы, закон может не предусматривать их отдельной регламентации. То есть, основанием классификации элементов юридической конструкции налога как модели является способ их закрепления в нормах права, что является существенной характеристикой при использовании этой конструкции как приема юридической техники. Закрепленные в нормах первой части Налогового кодекса РФ обобщенные понятия выделенных элементов будут составлять модель юридической конструкции налога для формирования юридических конструкций конкретных налогов.

Опираясь на правила юридической техники по оформлению законодательных дефиниций, можно смоделировать следующую норму дефиницию модели юридической конструкции налога. Юридическая конструкция налога – как модель, это система связанных внутренним единством норм, устанавливающих необходимый набор элементов налога, четко определяющих обязанность налогоплательщика по исчислению и внесению налогового платежа в бюджет. Она включает налогоплательщика, основные, вспомогательные и дополнительные элементы.

Нормы второй части Налогового кодекса РФ устанавливают юридические характеристики элементов юридических конструкций конкретных налогов. При этом, характеристику того или иного элемента юридической конструкции конкретного налога необходимо устанавливать в соответствии с признаками, установленными дефиницией соответствующего элемента модели юридической конструкции налога в первой части Налогового кодекса РФ.

Ученые налоговеды отмечают нечеткость, частую изменчивость, противоречивость норм второй части Налогового кодекса РФ. По этому поводу Конституционный Суд РФ неоднократно указывал в своих решениях, что налог может считаться законно установленным только в том случае, если законом зафиксированы все существенные элементы налогового обязательства, то есть установить налог можно только путем прямого перечисления в законе существенных элементов налогового обязательства.

Имея в руках набор элементов юридической конструкции налога, изучив их вариации, особенности соединения и гармонизации их различных комбинаций, законодатель может построить любую модель налогообложения в государстве сообразно проводимой им налоговой, экономической и социальной политики. Таким образом, юридическая конструкция налога – это система законодательно закрепленных и реализующихся в правоотношении элементов модели налога, четко определяющая обязанность налогоплательщика по исчислению и внесению налогового платежа в бюджет.

Юридическая конструкция конкретного налога включает набор элементов этой модели, воплощенных в нормах закона о конкретном налоге, количество и качественные характеристики которых устанавливаются законодателем индивидуально для каждого налога.