Налоги на добычу полезных ископаемых

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) – федеральный прямой (ресурсный) налог, предусмотренный гл. 26 НК РФ, которая действует с 1 января 2002 г. Предшественником данного налога являются отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, которые уплачивались на основании Закона Российской Федерации “О недрах” (далее – Закон о недрах) и Федерального закона от 30 декабря 1995 г. N 224-ФЗ “О ставках отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы” (утратил силу).

С учетом вышеприведенных статистических данных за 2018 год консолидированный бюджет РФ и бюджеты ГВБФ в сумме составили 37,32 трлн руб., а общая сумма НДПИ, поступившая в консолидированный бюджет РФ, – 6,13 трлн руб. (в бюджеты ГВБФ не зачисляется), от углеводородного сырья – 6,01 трлн руб.

При этом ст. 11 Закона о недрах предусматривает, что предоставление недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии. В силу ст. 9 данного Закона права и обязанности пользователя недр возникают с даты государственной регистрации лицензии на пользование участком недр.

Как следует из п. 7 ст. 85 НК РФ органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами, обязаны сообщать о предоставлении прав на такое пользование, являющихся объектом налогообложения, в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации (выдачи соответствующей лицензии, разрешения) природопользователя.

Кроме того, в соответствии со ст. 1.2 Закона о недрах, недра в границах территории Российской Федерации, включая подземное пространство и содержащиеся в недрах полезные ископаемые, энергетические и иные ресурсы, являются государственной собственностью.

Таким образом, законно добытые полезные ископаемые, как правило, переходят из государственной собственности в собственность законно добывшего их лица. Данный подход соответствует основной мировой практике.

По сведениям, приведенным В.В. Войновым, в большинстве стран полезные ископаемые, находящиеся в недрах, принадлежат государству, независимо от того, кто является собственником земельного участка, под которым располагается соответствующий участок недр. В некоторых немногочисленных странах собственность на недра обусловлена собственностью на земельный участок.

При этом принципиальное значение имеет общее определение добытого полезного ископаемого, которое дано в п. 1 ст. 337 НК РФ: полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации.

В ряде актов КС РФ (в том числе в Определениях от 25 февраля 2013 г. N 189-О, от 24 декабря 2013 г. N 2059-О, от 25 июня 2019 г. N 1517-О) отмечается, что правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов (в том числе минерального сырья), содержащихся в недрах.

В ст. 337 НК РФ термин “полезное ископаемое” используется для целей налогообложения в специальном значении – как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из этого следует, что возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

В Общероссийском классификаторе продукции по видам экономической деятельности ОК 034-2014 (КПЕС 2008) (утв. Приказом Росстандарта от 31 января 2014 г. N 14-ст), раздел “B”, приведены виды продукции горнодобывающих производств: уголь, нефть и газ природный, руды металлические, продукция горнодобывающих производств прочая.

В п. 2 ст. 336 НК РФ приведен перечень видов добытых (извлеченных) полезных ископаемых, которые не признаются объектом налогообложения НДПИ, в том числе: общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления.

Ряд разъяснений содержится в Постановлении Пленума ВАС РФ от 18 декабря 2007 г. N 64 “О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости”.

В частности, в п. 4 данного Постановлении Пленума отмечается, что оценка стоимости полезного ископаемого исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со ст. 337 НК РФ полезным ископаемым.

Расчетная стоимость добытого полезного ископаемого исчисляется с учетом расходов налогоплательщика, произведенных им в налоговом периоде (п. 4 ст. 340 НК РФ).

Особый интерес представляет то, что в соответствии с Определениями КС РФ от 1 октября 2009 г. N 1269-О-О и N 1268-О-О, от 1 декабря 2009 г. N 1484-О-О в данные расходы включаются и суммы НДПИ, ранее уплаченного налогоплательщиком. В некоторой степени имеет место “налог на налог”. С другой стороны, как уже отмечалось, и в плане исчисления таких налогов, как НДС и акциз, технология “налог на налог” существует уже длительное время.

Кроме того, как справедливо отмечает В.В. Войнов, в налоговую базу по НДПИ включается не стоимость тех полезных ископаемых, которые были реализованы в соответствующем налоговом периоде, а стоимость тех, которые были добыты в этом налоговом периоде, определенная исходя из цен реализации и количества добытых полезных ископаемых. В этом проявляется одно из отличий налогов на добычу полезных ископаемых от иных налогов, расчет налоговой базы для которых непосредственно связан со стоимостью реализованных товаров (НДС, налог на прибыль).

Ставки НДПИ предусмотрены в ст. 342 НК РФ и различаются в зависимости от вида полезного ископаемого (а иногда и места добычи). В качестве примеров можно привести: – 0% (0 руб. в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче, например, полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых и др.

При этом указанная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц). Полученное произведение уменьшается на величину показателя Дм, характеризующего особенности добычи нефти. Величина показателя Дм определяется в порядке, установленном ст. 342.5 НК РФ.

Примечательно то, что коэффициент Кц, характеризующий динамику мировых цен на нефть, позволяет в автоматическом режиме изменять налоговую ставку в зависимости от текущих цен на нефть: чем выше рыночные котировки нефтяных цен, тем больше величина коэффициента Кц, а соответственно, и ставка НДПИ, применяемая при добыче нефти.

Показатели, необходимые для расчета этого коэффициента, а также сам коэффициент публикуются ФНС России по итогам каждого налогового периода. Любой налогоплательщик может самостоятельно рассчитать налоговую ставку нефти, хотя при этом он на протяжении всего налогового периода не может знать суммы налога за нефть, которую добудет в этом налоговом периоде.

Таким образом, государство, регламентируя НДПИ, вполне допускает “локальный” отход от принципа правовой определенности – у налогоплательщика в момент добычи нефти нет исчерпывающей информации для точного расчета НДПИ, она появляется несколько позднее. Интересно и то, что формула расчета коэффициента Кц при гипотетическом падении уровня цен нефти сорта “Юралс” до уровня меньшего, чем 15 долл. США за баррель, коэффициент Кц становится равным нулю, т.е. НДПИ при меньшей цене нефти не взимается.

В решении ВС РФ от 10 декабря 2019 г. N АКПИ19-774 рассмотрены особенности расчета НДПИ по нефти, с учетом корректирующих коэффициентов. Публичная отчетность некоторых нефтедобывающих компаний, а также комментарии и примечания к ней позволяют видеть средние ставки уплачивавшегося ими НДПИ (на 31 декабря 2018 г. – 12 468 руб. за тонну нефти), – 1 руб. за 1 тонну нефти обессоленной, обезвоженной и стабилизированной, добытой на участках недр, в отношении которой в течение всего налогового периода исчисляется НДД.

При этом указанная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий уровень налогообложения нефти, добываемой на участках недр, в отношении которой исчисляется налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (Кндд), определяемый в соответствии со ст. 342.6 НК РФ.

47 руб. за 1 тонну добытого антрацита. При этом налоговые ставки в отношении угля умножаются на коэффициенты-дефляторы, которые определяются и подлежат официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ (Постановление Правительства РФ от 3 ноября 2011 г. N 902 “О порядке определения и официального опубликования коэффициентов-дефляторов к ставке налога на добычу полезных ископаемых при добыче угля”).

Исчисляется НДПИ только самим налогоплательщиком (п. 1 ст. 52 НК РФ). Налоговым периодом по НДПИ является календарный месяц (ст. 341 НК РФ).

Срок уплаты НДПИ – не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 344 НК РФ).

Налоговая декларация по НДПИ должна быть представлена не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 345 НК РФ).

Соответственно, НДПИ – единственный налог, предполагающий, что налоговая декларация подлежит представлению уже после срока уплаты налога. Для прочих налогов декларация подлежит представлению до срока уплаты налога, либо в тот же срок.